南京市江宁区人民法院
请稍候，正在加载页面……
税款滞纳金征缴决定的法律适用
何璐
【案情】
某公司经法院裁定受理破产清算，该公司补申报某年度企业所得税343479.61元，某税务局向管理人申报税款债权共计690909.24元，其中税款343479.61元，滞纳金347429.63元。后税务局收到管理人送达的《债权申报初审函》，载明：全额确认税款债权343479.61元，确认滞纳金普通债权343479.61元，对税款滞纳金超税款本金部分(347429.63-343479.61=3950.02元）不予确认。税务局认为管理人对超税款本金部分的税款滞纳金不予确认为破产债权违反法律适用规定，故而成讼。
【评析】
对于税款滞纳金征缴决定的法律适用问题一直存在争议，现行法律未作出明确规定，《行政强制法》第四十五条与《税收征收管理法》第三十二条之间的冲突问题更是加大了税款滞纳金征缴实践及司法审判中法律适用的难度。
从学理角度，税款滞纳金征缴决定适用《行政强制法》第四十五条之规定为主流观点。在司法实践中，笔者搜寻了法院对于税款滞纳金征缴决定的定性以及法律适用的相关案例。在国家税务总局平山县税务局南甸税务分局、国家税务总局平山县税务局与平山县敬业冶炼有限公司税务纠纷上诉案中，河北省石家庄市中级人民法院认为税款滞纳金征缴决定属于行政强制，应当适用《行政强制法》的规定；在广东省国家税务局认定金冠公司涉嫌偷税罪一案中，法院认定税款滞纳金金额超出金钱给付义务的数额，违反《行政强制法》的规定，应予撤销。
在税款滞纳金征缴实践中，2021年1月25日湖南省税务局、2022年6月1日深圳市税务局给出答复意见：“税款滞纳金本质上是税收征收行为，不是行政强制法所规定的加处罚款及滞纳金行为，不适用行政强制法，因此可以超过欠缴税款金额”。
笔者认为税款滞纳金征缴决定不属于行政强制，不应当适用《行政强制法》的规定，理由如下：
第一，根据《行政强制法》第二条的规定，行政强制包括行政强制措施和行政强制执行。一方面，行政强制措施有两个基本特征：1.行政强制措施具有暂时性；2.行政强制措施系对人或者物的直接控制和支配。实践中，税务机关在确定滞纳税款的金额和滞纳期间后依法确定税款及滞纳金金额，然后作出税务处理决定书，限期要求纳税人缴纳。税款、滞纳金的确定需经法定程序，不允许随意变更，且在征缴过程中即使纳税人不按期缴纳，亦不会对纳税人的人身及财产采取相应的强制措施。因此税款滞纳金的征缴不属于行政强制措施。另一方面，行政强制执行的启动是以生效的行政决定为前提。税务机关在征缴税款时，基本是在税务处理决定书中对征缴的税款和滞纳金同时作出规定，并不存在适用上的先后顺序。换句话说，纳税人缴纳滞纳金的义务来源于欠缴税款本身，而并非来源于逾期未履行税务处理决定书上规定的缴纳税款的义务。
第二，从上文叙述中可以看出，税款征缴实践中，税务处理决定书中对征缴的税款和滞纳金同时作出规定，即税款滞纳金本身就是税务机关作出的行政决定，税法的强制履行功能是通过加处滞纳金以外的手段实现的。
第三，国家税务总局、财政部曾提出修订建议，主张将“滞纳金”更名为“税收利息”，利率由国务院结合人民币贷款基准利率和市场借贷利率的合理水平综合确定，以与行政强制法中的滞纳金相区别。
由此可见，不同行政机关作出的滞纳金征缴决定性质并不相同，不能仅仅依据“滞纳金”这个名称本身作出判断。
